Das Ehepaar Schuster realisiert in der Bemessungsperiode die nachfolgend aufgeführten Ein­künfte. Die Liegenschaft gehört zum Privatvermögen.

Eine Maschine ist in der Handelsbilanz mit CHF 70’000 aufgeführt. Der Gewinnsteuerwert beträgt CHF 90’000 und der Verkehrswert beträgt CHF 100’000.

Ein der Traumauto AG gehörendes Gebäude ist im vergangenen Jahr durch einen Brand vollständig zerstört worden. Die Traumauto AG hat das zerstörte Gebäude kurz darauf wieder erstellen lassen.

Die Bau & Architekten GmbH betreibt eine Bauunternehmung. Ein Lastwagen soll durch einen neuen, moderne­ren Lastwagen ersetzt werden. Der zu ersetzende Lastwagen hat einen Gewinnsteuerwert von CHF 50’000 und kann für CHF 70’000 an eine andere Bauunternehmung verkauft werden. Der neue Lastwagen kostet CHF 210’000.

Eine Aktiengesellschaft wird liquidiert und den Aktionären wird folgendes Kapital brutto ausbezahlt:

Die Food Technology AG wird mit einem Aktienkapital von CHF 1’700’000 gegründet. Die Emissionskosten betragen CHF 30’000.

Die Securities Investment AG hat mit einem Aktienkapital von nominal CHF 100’000 alle Aktiven in liquide Form gebracht. Das Geschäftsvermögen beträgt CHF 50’000. Der Alleinaktionär verkauft die Aktien der Securities Investment AG an die Investmentbankerin Frau Geizig, die die AG unter der gleichen Firma weiterführen will.

Die Investment & Finance AG mit Sitz in Basel-Stadt weist per 31.12.2020 folgende Bilanz auf:

Frau Huber besitzt eine Betriebsliegenschaft (im Geschäftsvermögen). Die Gestehungskosten (Anlagekosten) lagen bei CHF 2’000’000 und der aktuelle Buchwert (entspricht Gewinnsteuerwert) beträgt CHF 1’500’000. Wie erfolgt die Besteue­rung, wenn Frau Huber die Betriebsliegenschaft für CHF 3’000’000 veräussert und das monisti­sche bzw. dua­listische System zur Anwendung gelangt?

• Im monistischen System unterliegen die sog. wiedereingebrachten Abschreibungen (Differenz zwi­schen aktuellem Gewinnsteuerwert und Gestehungskosten) von CHF 500’000 der Einkommens­steuer. Der Wertzuwachsgewinn (Differenz zwischen Veräusserungserlös und Gestehungsko­sten) von CHF 1’000’000 unterliegt dagegen der Grundstückgewinnsteuer.
• Da Frau Huber ihre Liegenschaft im Geschäftsvermögen hält, unterliegen im dualistischen System so­wohl die wiedereingebrachten Abschreibungen von CHF 500’000 als auch der Wertzuwachsge­winn von CHF 1’000’000 der Einkommenssteuer. Die Grundstückgewinnsteuer wird im dualisti­schen System nicht auf Grundstücke des Geschäftsvermögens erhoben.

Welche Steuerfolgen ergeben sich auf Stufe Bund?

• Der Bund erhebt keine Grundstückgewinnsteuer. Nach DBG 18 I sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- oder Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbstständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Zu den Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne aus der Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen (DBG 18 II). Damit ergeben sich Steuerfolgen analog dem dualistischen System, d.h. die wiedereingebrachten Abschreibungen CHF 500’000 als auch der Wertzuwachsge­winn von CHF 1’000’000 unterliegen der Einkommenssteuer (als direkte Bundessteuer) auf Stufe Bund.

Was würde sich bei der Besteuerung im monistischen bzw. dualistischen System bzw. auf Bundesebene ändern, wenn Frau Huber die Liegenschaft im Privatvermögen hält?

• Im monistischen System gelangt die Grundstückgewinnsteuer zur Anwendung, ungeachtet davon ob das Grundstück im Privat- oder Geschäftsvermögen gehalten wird. Wird ein Grundstück im Privatvermögen gehalten sind allerdings keine Abschreibungen auf dem Buchwert möglich. Der steuerbare Wertzuwachsgewinn ergibt sich damit aus der Differenz zwischen Verkaufspreis und den Anlagekosten. Der steuerbare Grundstückgewinn beträgt damit CHF 1’000’000.
• Wird ein Grundstück im Privatvermögen gehalten, erübrigt sich die Frage, ob sich dieses in einem dualistischen oder monistischen Kanton befindet. Dies ist damit begründet, dass die Veräusserung von Grundstücken des Privatvermögens zwingend der Grundstückgewinnsteuer unterliegen (StHG 12 I). Die Unterscheidung zwischen dualistischem und monistischem System ist damit nur für Grundstücke des Geschäftsvermögens relevant (StHG 12 IV).
• Bund: Der Bund erhebt keine Grundstückgewinnsteuer. Veräusserung von Grundstücken aus dem Privatvermögen qualifiziert als steuerfreier Kapitalgewinn (DBG 16 III)

Aufgrund der Anschaffung zahlreicher neuer Luxus-Fahrzeuge ist die Traumauto AG hinsichtlich der Anzahl der angemieteten Parkplätze an ihre Grenzen gestossen. Am 1.1.X1 erwarb sie eine Parkgarage in St. Gallen für einen Kaufpreis von CHF 1.5 Millionen. Die Gebäudesicherheit wurde am 31.12.X1 zu einem Preis von CHF 500’000 aufgerüstet. Per 31.12.X2 wurde eine Abschreibung auf dem Buchwert (Gebäude + Land) in Höhe von CHF 300’000 vorgenommen.

Da die Auslastung der Parkgarage aufgrund der zunehmenden Kundennachfrage gesunken ist, möchte die Traumauto AG auf gemietete Parkplätze in grossen Schweizer Städten umsteigen. Eine wohlhabende natürliche Person möchte die Parkgarage für die Unterbringung ihrer Oldtimer-Sammlung für CHF 3.4 Millionen per 31.12.X5 kaufen.

Ulla Ambühl hat endlich ihr Betriebswirtschaftslehre-Studium an der Universität St. Gallen beendet. Nach dem sie sich einige Monate auf Weltreise begeben hat, ist sie nun zurück in St. Gallen und überlegt sich, wie ihre berufliche Zukunft aussehen soll. Auf einen Bürojob mit Vorgesetzen hat sie keine Lust, viel lieber möchte sie ihr eigenes Unternehmen aufbauen. Sie macht sich also Gedanken darüber, was für ein Unternehmen sie gründen könnte. Es fällt ihr dabei ein, dass sie während ihrer Weltreise oft Car-Sharing Dienste genutzt hat. Dies hat ihr sehr gefallen, da sie von den Annehmlichkeiten, die ein Auto bietet, sehr einfach und ohne grossen Aufwand profitieren konnte. Sie ist der Meinung, dass es sich beim Car-Sharing um ein Zukunftsgeschäft handelt und möchte deshalb gerne in dieser Branche tätig werden. Um sich von anderen Anbietern zu differenzieren, möchte sie sich auf das Car-Sharing von Luxus- und Sportwagen spezialisieren. Nachdem sie sich noch ein paar Wochen Gedanken zu ihrem Projekt gemacht hat, entscheidet sie sich schliesslich dazu die Traumauto AG per 1.1.X0 zu gründen. Der statutarische Sitz der Traumauto AG ist in St. Gallen. Neben ihr sind noch ihre besten Freunde aus Studienzeiten Amelie und Arnold zu je 10% Aktionäre. Ulla liberiert CHF 50’000 in bar und bringt den Porsche 911, den sie von ihrem Vater zur Unternehmensgründung geschenkt bekommen hat, ins Unternehmen ein. Der Eurotax-Wert des 911er wird auf CHF 150’000 geschätzt. Amelie und Arnold liberieren für ihre Anteile je CHF 25’000 CHF in bar.

Ulla, Amelie und Arno bilden zugleich den Verwaltungsrat und übernehmen damit die Oberleitung der Traumauto AG. Die Beschlüsse werden mit der Mehrheit der abgegebenen Stimmen gefasst. Ulla als Vorsitzende hat den Stichentscheid.

Zeichnung der Aktien und Liberierung

• Ulla zeichnet 200 Namenaktien zu CHF 1’000 (Nennwert). Die Liberierung erfolgt durch Bareinzahlung von CHF 50’000 sowie einer Sacheinlage in Form eines Fahrzeugs (Porsche 911) zum Wert von CHF 150’000.
• Amelie zeichnet 25 Namenaktien zu CHF 1’000 (Nennwert). Die Liberierung erfolgt durch Bareinzahlung von CHF 25’000.
• Arno zeichnet 25 Namenaktien zu CHF 1’000 CHF (Nennwert). Die Liberierung erfolgt durch Bareinzahlung von CHF 25’000.

Im Rahmen der Gründung (1.1.X0) der Traumauto AG ergeben sich folgende Buchunssätze (in TCHF):

Ulla:

Aktionäre an Aktienkapital 150

Bank an Aktionäre 150

Amelie:

Aktionäre an Aktienkapital 25

Bank an Aktionäre 25

Arno:

Aktionäre an Aktienkapital 25

Bank an Aktionäre 25

Die Gründungsbuchungen werden regelmässig über das Hilfskonto «Aktionäre» abgewickelt. Das Konto stellt eine Forderung der Traumauto AG an die Aktionäre dar. Nach der Gründung ist das Konto ausgeglichen und erscheint nicht in der Bilanz der Traumauto AG.

Das Konto «Bank» ist bis zum Handelsregistereintrag ein Sperrkonto. Erst nach erfolgreichem Eintrag der Traumauto AG kann sie über das Geld verfügen.

Der Porsche 911 kann handelsrechtlich entweder vollumfängliche ins Aktienkapital (siehe oben), in die Kapitaleinlagereserven «KER» (Alternative 1), oder die übrigen Reserven (Alternative 2) eingelegt werden.

• Die Alternative 1 bietet das höchste Mass an Flexibilität, da die Vorschriften zur Einlage in die Kapitaleinlagereserven weniger streng als bei Einlage in das Aktienkapital sind. Zudem können die Kapitaleinlagereserven (als auch das Aktienkapital) nach Massgabe des Kapitaleinlageprinzips einkommens- und verrechnungssteuerfrei zurückgezahlt werden.
• Die Einlage des Fahrzeugs in die übrigen Reserven (Alternative 2) erscheint steuerlich weniger vorteilhaft, da diese nicht vom Anwendungsbereich des Kapitaleinlageprinzips erfasst werden und deren Rückzahlung beim Aktionär einen steuerbaren Vermögensertrag für Zwecke der Einkommenssteuer darstellt.

Gründungsbilanz Traumauto AG (in TCHF) per 1.1.20 – Alternative 1

Ulla:

Aktionäre an Aktienkapital 50

Aktionäre an KER 150

Bank an Aktionäre 50

Fahrzeuge an Aktionäre 150

Amelie:

Aktionäre an Aktienkapital 25

Bank an Aktionäre 25

Arno:

Aktionäre an Aktienkapital 25

Bank an Aktionäre 25

Gründungsbilanz Traumauto AG (in TCHF) per 1.1.20 – Alternative 2

• Der St. Galler Schenkungssteuer unterliegen freiwillige Zuwendungen unter Lebenden, soweit der Empfänger aus dem Vermögen eines anderen ohne entsprechende Gegenleistung bereichert wird (StG-SG 143 I).
• Zuwendungen an die Nachkommen sind steuerfrei (StG-SG 146 I). Die Schenkung des Porsche 911 durch den Vater an Ulla unterliegt damit nicht der St. Galler Schenkungssteuer.

• Die entgeltliche Begründung des Nennwertes von Beteiligungsrechten, vorliegend von Aktien einer inländischen AG unterliegt der Emissionsabgabe (StG 5 I a)
• Die Emissionsabgabe in Höhe von 1% wird bei der Begründung von Beteiligungsrechten vom Betrag, der der Gesellschaft für die Beteiligungsrechte zufliesst, mindestens aber vom Nennwert berechnet (StG 8 I a). Es gelten bestimmten Ausnahmen, insb. für CoCo-Bonds von Banken i.S.d. BankG (StG 6 I l)
• Von der Emissionsabgabe ausgenommen sind die bei der Gründung einer AG ausgegebenen Beteiligungsrechte, soweit die Leistung der Gesellschafter gesamthaft CHF 1 Million nicht übersteigt (StG 6 I h)
• Die entgeltliche Ausgabe von Beteiligungsrechten durch die Traumauto AG zwecks Gründung ist damit aufgrund des Freibetrags von der Emissionsabgabe ausgenommen.

• Mit Sacheinlage des Porsche 911 leistet Ulla als Aktionärin eine Vorteilszuwendung an die gegründete Traumauto AG. Steuerrechtlich handelt es sich hierbei um eine sogenannte «Kapitaleinlage».
• Steuerrechtlich sind Vermögenswerte, die im Rahmen einer Sacheinlage übertragen werden, zum Verkehrswert zu bewerten. Der Verkehrswert (= Eurotax-Wert) des Porsche 911 beträgt CHF 150’000
• Die Einbringung eines Wirtschaftsgutes in ein Unternehmen ist aus buchhalterischer Sichtweise entweder ein Ertrag oder eine Kapitaleinlage. Steuerrechtlich qualifiziert eine Leistung insbesondere dann als Kapitaleinlage, wenn die Eigenkapitalbasis durch die Aktionäre erhöht wird.
• Bei einer Kapitaleinlage von Mitgliedern (insbesondere Aktionären) von Kapitalgesellschaften handelt es sich grundsätzlich um einen erfolgsneutralen Vorgang, d.h. es entsteht dadurch kein steuerbarer Gewinn (DBG 60 a).
• Ulla, welche den Porsche 911 vor der Sacheinlagegründung im Privatvermögen hatte, realisiert infolge Sacheinlage einen steuerfreien Kapitalgewinn (DBG 16 III).

Alternativ entscheidet sich Ulla für die Einbringung ihres 911ers für CHF 120’000.

• Verdeckte Kapitaleinlage (vKE): Geldwerte Leistung an die Gesellschaft in Höhe der Unterbewertung, d.h. CHF 30’000.
• Löst Emissionsabgabe, aber keine Gewinnsteuer aus (DBG 60 a).

Ulla erinnert sich nur noch vage an ihre Vorlesungen im Bereich des Gesellschaftsrechts. Sie glaubt aber ziemlich sicher bereits von einer Kollektivgesellschaft gehört zu haben. Zentraler Vorteil den Ulla noch in Erinnerung hat ist, dass die Gründung kein Mindestkapital erfordert. Zudem sind der Gründungsprozess und auch die Organisation relativ einfach.

Welche steuerlichen Folgen ergeben sich bei der Gründung einer Kollektivgesellschaft mit Sitz in St.Gallen anstelle der Traumauto AG? (Eine kaufmännische Kollektivgesellschaft ist im HR gem. OR 552 II einzutragen)

• Die Gründung als solche löst keine Steuerpflicht aus;
• Bei einem interkantonalen Sacheverhalt ist zwischem Eigen- und Fremdkapital zu unterscheiden: Das Eigenkapital wird am Geschäftsort, d.h. St.Gallen besteuert, das Fremdkapital (welches vom Gesellschafter stammt) wird an dessen Wohnsitz versteuert.
• Auf der Kapitaleinbringung bei der Gründung wird keine Steuer erhoben;
• Vorliegend werden keine Liegenschaften übertragen. Wären allenfalls Liegenschaften involviert, kann es zu einer Besteuerung kommen, da diese vom Privat- ins Geschäftsvermögen überführt werden (StHG 12 II b und 12 IV b). Die Grundstückgewinnsteuer ist grundsätzlich nur im dualistischen System geschuldet (Systemwechsel, d.h. Abrechnung der Grundstückgewinnsteuer). Aber die Grundstückgewinnbesteuerung ist auch im monistischen System bei Teilabtretung der Vermögensrechte an Liegenschaft (z.B. Neueintritt eines Gesellschafters) möglich.

Bestimmung des verdeckten Eigenkapital gemäss ESTV KS Nr. 6

Zur Berechnung können Sie das Excel-Tool des Kantons Zug verwenden.

Steuerfolgen in Zusammenhang mit verdecktem Eigenkapital

• Korrektur steuerbares Eigenkapital:
  • Das verdeckte Eigenkapital ist dem steuerbaren Eigenkapital der Traumauto AG hinzuzurechnen und unterliegt der Kapitalsteuer
• Korrektur Gewinnsteuer:
  • Die übermässige Verzinsung (siehe nachfolgendes Beispiel) ist dem steuerbaren Reingewinn der Traumauto AG hinzuzurechnen und unterliegt damit der Gewinnsteuer

Liegt also verdecktes Eigenkapital bei der Traumauto AG vor, stellt sich die Frage nach der Angemessenheit der Verzinsung. Gemäss Sachverhalt fallen Zinsaufwendungen in Höhe von 50’000 (basierend auf dem Aktionärsdarlehen) an. Die Prüfung der Angemessenheit der Verzinsung kann anhand des jährlichen Rundschreibens der ESTV vorgenommen werden.

Gemäss ESTV beträgt der zulässige Zinssatz für Betriebskredite:

• Bis CHF 1 Million
  • Bei Handels- und Fabrikationsunternehmen: 3%
  • Bei Holding- und Vermögensverwaltungsgesellschaften: 2.5%
• Ab CHF 1 Million
  • Bei Handels- und Fabrikationsunternehmen: 1%
  • Bei Holding- und Vermögensverwaltungsgesellschaften: 0.75%

Steuerfolgen in Zusammenhang mit der übermässigen Verzinsung

• Korrektur Gewinnsteuer:
  • Die übermässige Verzinsung ist dem steuerbaren Reingewinn der Traumauto AG hinzuzurechnen und unterliegt damit der Gewinnsteuer
• Einkommenssteuer:
  • Im Umfang der übermässigen Verzinsung stellt eine geldwerte Leistung dar.
• Verrechnungssteuer
  • Die geldwerte Leistung im Umfang unterliegt der Verrechnungssteuer von 35%
  • Diese geldwerte Leistung ist mittels Formular 102 unaufgefordert innert 30 Tagen nach Fälligkeit zu deklarieren

Ulla ist mit den Steuerfolgen nicht einverstanden und sieht den Zinssatz als gerechtfertigt an, insbesondere auf Grund der individuellen Lage der Traumauto AG. Schliesslich berücksichtigen die von der ESTV definierten Safe-Haven Zinssätze keine unternehmensspezifischen Besonderheiten. Was kann Ulla tun?

Antwort: Ulla kann als Aktionärin den Gegenbeweis antreten, d.h. die Gründe für höhere Zinssätze gegenüber den Steuerbehörden nachweisen, z.B. über eine Verrechnungspreis-Dokumentation

Herr X ist langjähriger Kadermitarbeiter der im Kanton Zürich ansässigen ABC AG. Alleinaktionärin ist Frau Y, welche sich aufgrund ihres fortgeschrittenen Alters zurückziehen möchte. Nach Wunsch von Frau Y soll Herr X zum CEO der ABC AG berufen werden, wobei Sie ihm als finanziellen Anreiz 49% ihrer Anteile an der ABC AG übertragen möchte.

Können auf diese Transaktion die Bestimmungen über die steuerliche Behandlung von Mitarbeiterbeteiligungen angewendet werden?

Ja. Eine Beteiligung die dem Mitarbeitenden nicht durch den Arbeitgeber sondern durch eine natürliche Person (z.B. aus dem Eigenbestand eines Aktionärs) abgegeben wird, ist streng betrachtet keine Mitarbeiterbeteiligung im Sinne von DBG 17a. Es rechtfertigt sich aber, für die Bemessung des geldwerten Vorteils die Bestimmungen für Mitarbeiterbeteiligungen anzuwenden.

Werden Aktien hingegen im Rahmen einer Nachfolgeregelung an eine Person veräussert, die bei der Gesellschaft angestellt ist oder sein wird, so ist es sachgerecht, diese Aktien nicht als Mitarbeiteraktien zu behandeln. Für eine abschliessende und korrekte steuerliche Beurteilung ist der Sachverhalt im Einzelfall detailliert zu prüfen (vgl. VGer NW, ST 20 2 vom 12. Oktober 2020).

Manfred soll Aktien der Traumauto AG auf Grundlage seines Arbeitsverhältnisses zu Vorzugsbedingungen zugeteilt bekommen. Derzeit sind 1’000 Aktien der Traumauto AG ausstehend. Insgesamt soll Manfred 100 Aktien zu einem Preis von je CHF 150 erhalten; der Verkaufspreis beträgt damit CHF 15’000.

• Vertragsklausel: Im Fall der Kündigung (jegliche Form der Kündigungen) hat Manfred seine Mitarbeiteraktien an die Traumauto AG zurückzugeben (Rückgabeverpflichtung)
• Beschaffung der Mitarbeiteraktien: Die Traumauto AG möchte keine Kapitalerhöhung zur Schaffung der Mitarbeiteraktien durchführen, daher beschafft sie die Aktien direkt von den Aktionären (Rückkauf eigener Aktien)
  • Die Traumauto AG kauft damit 100 (anteilsmässig 80 von Ulla, je 10 von Amelie und Arno) eigene Aktien von den Aktionären zurück und gibt diese zu Vorzugsbedingungen an Manfred aus. Die Anzahl ausstehender Aktien (1’000) bleibt damit unverändert
  • Die Traumauto AG zahlt pro (eigener) Aktie einen Preis von CHF 290

Informationen zur Bilanz und Erfolgsrechnung der Traumauto AG im Jahr 20×1:

• Das Eigenkapital der Traumhaus AG beträgt CHF 2 Millionen; die stillen Reserven betragen CHF 750’000
• Der EBIT der letzten 3 Jahre betrug: 150k (X1), 280k (X2) und 220k (X3)
• Anzahl ausstehender Aktien beträgt 1’000
• Der anwendbare Diskontsatz (i) beträgt 7%

Welche Bescheinigungspflichten hat die Traumauto AG zu erfüllen?

Bescheinigungspflichten auf seiten der Traumauto AG

• Bei Mitarbeiteraktien muss die Bescheinigung für die Steuerperiode erstellt werden, in welcher der Mitarbeitende die Mitarbeiteraktien erwirbt.
• Inhalt der Bescheinigung umfasst bspw. Datum des Erwerbs, den mit dem Formelwert festgelegten Wert; vereinbarter Erwerbspreis; Anzahl erworbener Mitarbeiteraktien; den im Lohnausweis bzw. Quellensteuerabrechnung bescheinigten geldwerten Vorteil
• Vorliegend weist die Traumauto AG einen Formelwert aus. Sie muss auf der Bescheinigung die angewendete Bewertungsformel (hier: Praktiker-Methode) angeben.

Sachverhaltsanpassung:

Manfred soll anstelle der Aktien 100 amerikanische (nicht börsenkotierte) Call-Optionen von der Traumauto AG auf Grundlage seines Arbeitsverhältnisses unentgeltlich zugeteilt bekommen. Eine Call-Option gibt ihm das Recht (nicht aber die Pflicht) eine Aktie der Traumauto AG zu einem Preis (Strike Preis) von CHF 150 zu erwerben.

Die Traumauto AG schreibt die Call-Optionen für den Bezug einer Aktien selbst und gibt die Optionen Manfred ab. Insgesamt erhält Manfred per 1.1.X1 100 amerikanische Call-Optionen auf Aktien der Traumauto AG. Der Verkehrswert einer Traumauto AG Aktie beträgt im Jahr X4 CHF 290 (Fall A) oder CHF 115 (Fall B).

Welche Bescheinigungspflichten hat die Traumauto AG zu erfüllen?

Bescheinigungspflichten auf seiten der Traumauto AG

• Es sind 2 Bescheinigungen erforderlich: Die Erste im Zeitpunkt der Abgabe der Mitarbeiterbeteiligung und die Zweite im Zeitpunkt der Realisation (MBV 5 II a und b).
• Zentrale Inhalte sind v.a. das Datum des Erwerbs; Datum des Entstehens des Ausübungsrechts; die Anzahl der erworbenen Mitarbeiterbeteiligungen; der Verkehrswert der zugrunde liegenden nicht-kotierten Aktien im Zeitpunkt der Ausübung; die Anzahl ausgeübter Mitarbeiterbeteiligungen.

Die Traumauto AG hat über die nächsten Jahre floriert. Ulla findet es sei der richtige Zeitpunkt die Traumauto AG zu verkaufen. Sie erfährt, dass die grössere Prachtauto AG daran interessiert wäre, die Traumauto AG zu übernehmen. Ulla fragt sich, ob es für sie aus einer steuerrechtlichen Perspektive mehr Sinn macht auf einen Share Deal zu bestehen oder ob sie sich mit einem Asset Deal einverstanden geben soll. Die Bilanz der Traumauto AG stellt sich folgendermassen dar:

Bilanz Traumauto AG (in TCHF)

Aktiven                                                                        Passiven

Flüssige Mittel                        1’000                            Fremdkapital                      1’700

Übrige Flüssige Mittel            5’000                            Gewinnreserven                 8’000

Betriebsaktiven                       4’000                            Aktienkapital                        300

Total                                      10’000                            Total                                 10’000

Die neuen Bilanzen sehen folgendermassen aus:

Die Y-AG kann nun mit den erhaltenen CHF 6 Mio. das Darlehen von Herrn X zurückzahlen. Die noch fehlenden CHF 2 Mio. steuert sie aus eigenen Mitteln bei. Für Herrn X sind dadurch beim Verkauf der X-AG keine Einkommensteuerfolgen entstanden. Der Buchungssatz bei der Y-AG lautet daher:

• DL Herr X / Umlaufvermögen: 8 Mio.

Die Bilanzen werden folgendermassen angepasst:

Die beiden Bilanzen sehen anschliessend wie folgt aus:

Die X-AG richtet nun eine Substanzdividende von 6 Mio. an die Y-AG aus. Der Buchungssatz bei der X-AG lautet wie folgt:

• Reserven an Div. Y-AG: 6 Mio.​

Die Y-AG bucht die Dividendenausrichtung als Ertrag, welcher (wie beim Leveraged Buyout) durch die erforderliche Abschreibung „neutralisiert“ wird:​

• Guthaben Div. X-AG / Ertrag: 6 Mio.​
• Abschreibungen / Bet. X-AG: 6 Mio.​

Die Bilanzen stellen sich folgendermassen dar:

Ulla trifft ihre Kindergartenfreundin Fiona Schmid. Nach kurzem Gespräch erfährt Ulla, dass Fiona ebenfalls in der Autobranche tätig ist. Schon seit mehr als einem Jahrzehnt betreibt sie eine Einzelfirma, die in der Fabrikation und dem Handel von Fahrzeugen für Personen mit besonderen Bedürfnissen aktiv ist. Stolz erzählt Fiona, dass der Nettobuchwert ihrer Einzelfirma CHF 1.4 Mio. beträgt. Ausserdem erfährt Ulla, dass Fiona erst kürzlich die Einzigartigesauto AG gegründet hat. Schon bald soll die neu gegründete Einzigartigesauto AG die Aktiven und Verbindlichkeiten der bisher von Fiona geführten Einzelfirma übernehmen.

Laut Sacheinlagevertrag wird der Übernahmepreis getilgt durch Liberierung der 1’000 Namenaktien im Nennwert von je CHF 1’200 sowie durch Gutschrift von CHF 200’000 an die Aktionärin Ulla Ambühl.

Die Übernahmebilanz präsentiert sich wie folgt:

Grundsätzlich liegt Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit vor (DBG 18 II), da eine echte Realisierung stiller Reserven erfolgt (Aufrechnung der unter Marktwert übertragenen stillen Reserven).

Die Übertragung des Geschäftsvermögen der Einzelfirma Fiona Schmid ist jedoch steuerneutral (DBG 19 I & II), wenn:

• Fortbestand der Steuerpflicht in der Schweiz
• Übernahme der bisher für die Einkommensteuer massgeblichen Werte
• Übertragung eines (Teil-)Betriebs
• Einhaltung der Veräusserungssperrfrist von 5 Jahren
  

Die Steuerpflicht der Einzigartiges Auto AG beginnt grundsätzlich mit dem Eintrag ins Handelsregister.

Bei Begründung oder Erhöhung von Beteiligungsrechten fällt die Emissionsabgabe grundsätzlich auf den Betrag an, der der Gesellschaft zufliesst, mindestens aber auf dem Nennwert (StG 8 I a), dass heisst vorliegend auf CHF 2.87 Mio.

Wenn ein Effektenhändler an der Transaktion beteiligt ist, muss geprüft werden, ob eine Umsatzabgabe fällig ist (StG 13 III).

Eine Verrechnungssteuer fällt nur an, wenn der Übernahmepreis über dem Verkehrswert des übertragenen (Teil-)Betriebs liegt.

Grundsätzlich liegt ein mehrwertsteuerlich relevanter Umsatz vor (MWSTG 18 I). In Fall einer Umwandlung ist jedoch eine Erfüllung durch Meldung möglich (MWSTG 38 I a).

Nachdem Ulla erfolgreich Fiona beraten hat, melden sich zwei weiter ehemalige Kommilitonen bei ihr und bitten sie um Hilfe. Hans Hirt und Karl König betreiben seit geraumer Zeit gemeinsam die Bank AG. Die Bank AG ist eine im Vermögensverwaltungsgeschäft und dem Hypothekargeschäft tätige Schweizer Bank mit folgender Beteiligungsstruktur und Bilanz per 31.12.2013 (in Mio. CHF):

Aufgrund unterschiedlicher Ansichten der beiden Aktionäre über die Zukunft der Bank AG wird beschlossen, die beiden Sparten Vermögensverwaltung und Hypotheken zu trennen. Die Bank AG wird im Verhältnis der bisherigen Anteile den Aktionären Hirt und König (asymmetrisch) abgespalten, indem das Hypothekargeschäft in eine neue Gesellschaft, die Neue Bank AG, abgespalten wird.

Diese Abspaltung wird durch eine Sacheinlagegründung der Neue Bank AG mit anschliessender Übertragung der Aktien der Neue Bank AG an Hans Hirt durchgeführt. Das Aktienkapital der Neue Bank AG wird durch den Aktivenüberschuss des übertragenen Teilbetriebs liberiert. Die Bank AG wird durch die Rücknahme der Anteile von Hirt ihr Aktienkapital um CHF 250 Mio. herabsetzen.

Die Bilanzen der Bank AG und der Neue Bank AG präsentieren sich per 30.06.2014 wie folgt (in Mio. CHF):

Hans und Karl bitten Ulla ihnen die Steuerfolgen dieser Transaktion zu erklären.

Grundsätzlich werden die stillen Reserven besteuert, da eine steuersystematische Realisierung stiller Reserven vorliegt, wenn zu unter dem Marktwert liegenden Gewinnsteuerwerten übertragen wird (DBG 58 I c; Aufrechnung der unter Marktwert übertragenen stillen Reserven)
Die asymmetrische Abspaltung der Neue Bank AG ist jedoch steuerneutral (DBG 61 I b), wenn:

• Fortbestand der Steuerpflicht in der Schweiz
• Übernahme der bisher für die Gewinnsteuer massgeblichen Werte
• Übertragung eines (Teil-)Betriebs
• Weiterführen eines (Teil-)Betriebs durch beide Gesellschaften

Ausgangslage

Schritt 1

Bar-Gründung der NewCo AG und Ausgliederung der 50% an Joint Venture AG (JV)-Beteiligung sowie der JV-bezogenen Aktivitäten

Schritt 2

Traumauto AG schüttet die Aktien von NewCo AG als Sachdividende an Traumauto Holding AG aus

Schritt 3

Traumauto Holding AG überträgt Aktien der NewCo AG gegen Zahlung an Käufer AG (Zug um Zug)

Elena hat nach ihrem Studium in Banking und Finance an der HSG insgesamt 50 Aktien der Green Investment Advisory AG gekauft. Die Green Investment Advisory AG besitzt ein Aktienkapital von CHF 500’000. Bei der Liquidation der Green Investment Advisory AG erhält Elena einen Liquidationserlös von CHF 2’000 pro Aktie. Von den CHF 1’000 sind CHF 400 Reserven aus Kapitaleinlagen und CHF 600 übrige Reserven, die in der Bilanz der Green Investment Advisory AG separat ausgewiesen werden.

Nach mehreren Jahren in der Car-Sharing Industrie hat Ulla das Bedürfnis, sich in ihrer Karriere neu auszurichten. Während dieser Zeit hatte sie viel Erfahrung in der Buchhaltung sammeln können, weshalb sie in dieser Funktion in der Anwaltskanzlei ihres Ehemannes Erik arbeiten will. Mit dieser neuen Anstellung hat sie keine Zeit mehr für die Belange der Traumauto AG und da sie keinen potenziellen Käufer gefunden hat, entscheidet sie sich die Traumauto AG zu liquidieren. Der Gewinnsteuersatz beträgt 15%. Für Zwecke der Einkommenssteuer ist ein Steuersatz von 30% anwendbar.

Ulla möchte sämtliche Aktiven «versilbern» und die Gesellschaftsschulden zurückbezahlen. Ein Käufer bietet ihr für sämtliche Aktiven einen Betrag von CHF 12’000’000. Nach Veräusserung aller Aktiven und Zurückbezahlung der Schulden, soll der allenfalls verbleibende Überschuss als Liquidationsdividende an Ulla ausgeschüttet werden.

Ermittlung der flüssigen Mittel (in CHF)

Zufluss aus Verkauf 12’000’000

Rückzahlung Schulden 1’700’000

Gewinnsteuerlast 300’000

Liquidationsüberschuss 10’000’000

Veränderung der Gewinnreserven (in CHF)

Gewinnreserven per 31.12.2020 8’000’000

Realisation stiller Reserven 2’000’000

Gewinnsteuerlast 300’000

Gewinnreserven per 1.1.2021 9’700’000

Nehmen Sie an, dass Ulla als Alleinaktionärin ist und ihre Anteile im Privatvermögen hält. Der Liquidationsüberschuss ist ausschüttbar an Ulla.

Welche Steuerfolgen ergeben sich aus Sicht der Emissionsabgabe?

Die Übergabe von Beteiligungsrechten beim Mantelhandel wird der Begründung von Beteiligungsrechten gleichgestellt. Die Bemessungsgrundlage ist das Reinvermögen der Gesellschaft, mindestens jedoch der Nennwert aller Beteiligungen. Es gilt die reguläre Freigrenze von CHF 1 Mio. Damit ist die Emissionsabgabe auf CHF 9’000’000 geschuldet.

Ulla besinnt sich zurück an ihre Weltreise und ihre dort entfachte Leidenschaft für Car-Sharing. Doch nicht nur unternehmerisch hat ihr diese Weltreise viel gebracht, sie hat auch gefallen am Klima und der Natur in Australien gefunden. Daher könnte sie sich in Zukunft vorstellen nach Australien auszuwandern, wenn Erik einverstanden ist und auch die Traumauto AG dort florieren kann.

Damit soll zunächst der Sitz der Traumauto AG nach Australien verlegt werden. Es soll der statutarische Sitz sowie der Ort der tatsächlichen Verwaltung nach Australien verlegt werden. Die Sitzverlegung würde rechtlich ohne Liquidation und Neugründung vorgenommen werden.

Ihr ist bewusst, dass durch die Sitzverlegung und die damit begründete Steuerpflicht in Australien der Schweiz Steuersubstrat entzogen wird. Ulla ist sich aber im Unklaren, ob dieser Vorgang zu Steuerfolgen in der Schweiz führt.

Gemäss Auffassung der Steuerbehörden realisiert Ulla im Zeitpunkt der Sitzverlegung eine steuerbare Liquidationsdividende, auch wenn ihr effektiv kein Geld zugeflossen ist.